Рекомендация Р-179/2026-КпР «Ликвидационная стоимость основных средств»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

утверждена Комитетом по рекомендациям (КпР)
5 февраля 2026

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-179/2026-КпР

«ЛИКВИДАЦИОННАЯ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА»

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

ФСБУ 6/2020 «Основные средства» предписывает определять сумму амортизации объекта основных средств за отчетный период таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости. Для целей этого Стандарта ликвидационной стоимостью объекта основных средств считается величина, которую организация получила бы в случае выбытия данного объекта (включая стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия) после вычета предполагаемых затрат на выбытие; причем объект основных средств рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования.

После вступления ФСБУ 6/2020 в силу в ходе его практического применения возникла трактовка положений Стандарта, предполагающая расчёт ликвидационной стоимости с применением тех же подходов, которые используются при применении справедливой стоимости. Согласно этой трактовке ликвидационная стоимость не рассматривается как стоимость, специфичная для организации, и должна определяться исходя из наилучшего варианта получения выгод от объекта вне контекста конкретных обстоятельств выбытия основного средства, специфичных для данной организации. Примерами таких подходов являются:

• если объект основных средств содержит материальные ценности, которые потенциально могут быть извлечены и проданы, то его ликвидационную стоимость предлагается оценивать исходя из текущей рыночной стоимости этих ценностей, независимо от того, предполагает ли организация реализовывать их в конце срока полезного использования;
• предлагается оценивать ликвидационную стоимость исходя из возможных поступлений без учета затрат, необходимых для получения этих поступлений;
• предлагается оценивать ликвидационную стоимость как стоимость продажи всего объекта при том, что организация такую продажу не предполагает.

В таких подходах усматривается противоречие с экономическим смыслом амортизации, которая представляет собой показатель потребления экономических выгод от актива данной конкретной организацией, в связи с чем все элементы амортизации должны учитывать специфику использования объекта, равно как специфику его предполагаемого выбытия, у данной конкретной организации.

В связи с изложенным целью настоящей Рекомендации является уточнение порядка определения ликвидационной стоимости основных средств в части специфики, присущей конкретной организации, таких как индивидуальные обстоятельства эксплуатации и планы по порядку выбытия объекта.

РЕШЕНИЕ

1. При определении ликвидационной стоимости основных средств организация должна исходить из тех же предположений, из которых она исходит при определении двух других элементов амортизации – срока полезного использования и способа начисления амортизации. Определять относящиеся к одному объекту элементы амортизации (срок полезного использования, ликвидационную стоимость и способ начисления амортизации) на основе разных предположений недопустимо.

2. При определении ликвидационной стоимости основных средств рассматривается тот способ выбытия объекта, который предположительно будет иметь место в конце срока полезного использования сообразно условиям использования объекта в данной конкретной организации, в том числе индивидуальным обстоятельствам эксплуатации, практике, планам и решениям по порядку его выбытия. Потенциальные возможности получить выгоды от выбытия объекта основных средств альтернативными способами, не соответствующими условиям его использования организацией, не должны приниматься во внимание при определении ликвидационной стоимости. В случае если выбытие объекта возможно несколькими способами, выбор которых по практике организации осуществляется исходя из обстоятельств на момент выбытия, ликвидационная стоимость определяется исходя из наиболее вероятного способа или усредненного значения.

3. Ликвидационная стоимость основных средств подлежит проверке на соответствие условиям использования объекта наряду со сроком полезного использования и способом начисления амортизации. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении ликвидационной стоимости. В рамках такой проверки пересматривается, помимо прочего, способ выбытия объекта, который предположительно будет иметь место в конце срока полезного использования сообразно известным на дату проверки текущим обстоятельствам его эксплуатации и планам. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении ликвидационной стоимости.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

Положения ФСБУ 6/2020 построены на том, что амортизация отражает потребление экономических выгод от объекта основных средств конкретной организацией в ходе его использования. Это прямо следует из механики расчёта амортизации: сумма амортизации за отчётный период определяется так, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

При этом сам стандарт задаёт определение ликвидационной стоимости как величины, которую организация получила бы при выбытии объекта (включая стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия), за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, причём объект рассматривается так, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования.

Из этой формулировки следует два ключевых вывода. Во-первых, ликвидационная стоимость – это оценка результата выбытия, а не оценка «наилучшего» использования объекта. Во-вторых, оценка строится не «вообще» по рынку, а применительно к ситуации выбытия объекта в конце срока полезного использования, то есть с учётом того, какой именно механизм выбытия предполагается.

В практике возникла трактовка, при которой ликвидационная стоимость подменяется справедливой стоимостью и оценивается по логике «наилучшего использования» вне контекста конкретных обстоятельств эксплуатации и планов по выбытию (например, исходя из рыночной стоимости потенциально извлекаемых материальных ценностей независимо от того, предполагается ли их извлекать и продавать). Такая трактовка искажает экономический смысл амортизации, поскольку приводит к тому, что часть стоимости объекта «снимается» с амортизации по причине выгод, которые организация не планирует получать.

ФСБУ 6/2020 объединяет срок полезного использования, ликвидационную стоимость и способ начисления амортизации в единый набор «элементов амортизации» и требует определять их при признании объекта, а затем проверять на соответствие условиям использования объекта в конце каждого отчётного года и при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении этих элементов; корректировки отражаются как изменения оценочных значений.

Отсюда следует, что все элементы амортизации должны опираться на согласованный набор предположений об использовании объекта и о том, как организация завершает его полезность (в том числе через выбытие). Если ликвидационная стоимость будет определяться «по рынку» на основе гипотетических альтернативных сценариев извлечения выгод, не согласованных с фактическим способом использования и управленческими планами, то проверка элементов амортизации на соответствие условиям использования теряет смысл: два элемента (срок и метод амортизации) будут привязаны к реальному паттерну потребления выгод, а третий (ликвидационная стоимость) — к внешней модели «оптимального» результата выбытия.

Аналогичная логика закреплена и в IAS 16, в котором остаточная стоимость (residual value) определяется как сумма, которую организация получила бы в настоящее время от выбытия актива (за вычетом затрат на выбытие), если бы актив уже был того возраста и в том состоянии, в котором он ожидается к концу срока полезного использования.

При этом IAS 16 прямо связывает полезный срок с ожидаемой полезностью актива для организации и указывает, что политика управления активами может предполагать выбытие активов после определённого времени или после потребления определённой доли будущих экономических выгод.

Следовательно, и в модели IAS 16 остаточная стоимость является элементом амортизационной модели, завязанным на ожидания организации относительно использования и выбытия, а не самостоятельной «рыночной оценкой» по принципу максимизации стоимости.

Для снятия сомнений важно развести ликвидационную стоимость и справедливую стоимость по IFRS 13, который требует измерять справедливую стоимость исходя из предположений участников рынка и «наилучшего и наиболее эффективного использования» (highest and best use) для нефинансовых активов, причём такое наилучшее использование определяется с позиции участников рынка, даже если организация намерена использовать актив иначе.

Если перенести эту логику в оценку ликвидационной стоимости, то в расчёт будут включаться выгоды от сценариев выбытия/использования, которые могут быть «наилучшими» для рынка, но не соответствуют тому, как организация реально потребляет выгоды от актива и как она намерена завершить его полезность. В таком подходе возникает методологический разрыв: амортизация начинает зависеть от «альтернативных возможностей» (в т.ч. теоретически доступных), а не от ожидаемого способа завершения потребления выгод в конкретных условиях эксплуатации. Именно поэтому решение фиксирует недопустимость определения относящихся к одному объекту разных элементов амортизации на основе разных предположений и исключает учёт альтернативных способов выбытия, не соответствующих условиям использования объекта организацией.

Вместе с тем это не означает отказа от рыночной информации как таковой. Стандарты требуют оценки суммы, которую организация получила бы при выбытии, а такая оценка во многих случаях неизбежно опирается на наблюдаемые цены и практики рынка. Однако рыночные данные используются как вход в оценку выбранного (ожидаемого) способа выбытия, а не как основание для замены этого способа гипотетическим «наилучшим». Иначе говоря, корректно использовать рыночные цены на лом/запчасти тогда, когда организация действительно планирует соответствующее извлечение и продажу, и некорректно — когда такой план отсутствует или экономически/организационно не предполагается к реализации в конце срока полезного использования.

Наконец, требование ежегодной проверки элементов амортизации и отражения корректировок как изменений оценочных значений означает, что вопросы присущей организации специфики решаются не раз и навсегда, а поддерживаются регулярным пересмотром: меняются условия эксплуатации, намерения по модернизации/продаже/ликвидации, требования регуляторов, доступность инфраструктуры утилизации – меняется и ликвидационная стоимость.

Отсюда следует необходимость прямо увязать пересмотр ликвидационной стоимости с пересмотром предполагаемого способа выбытия в конце срока полезного использования (проверка в конце года и при наступлении индикаторов изменения, пересмотр способа выбытия, принятие решения об изменении ликвидационной стоимости).