Рекомендация Р-Х/2025-КпР «Изменение элементов амортизации»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

 

на заседание Комитета по рекомендациям (КпР)
5 марта 2026

ПРОЕКТ

 

 

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-Х/2026-КпР

«ИЗМЕНЕНИЕ ЭЛЕМЕНТОВ АМОРТИЗАЦИИ»

 

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» предусматривают начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам, рассчитываемой на основании трёх параметров – срока полезного использования, ликвидационной стоимости и способа начисления амортизации, которые называются элементами амортизации. Оба стандарта предписывают проводить регулярную проверку элементов амортизации на соответствие условиям использования амортизируемых объектов. Такая проверка должна проводиться как минимум в конце каждого отчетного года, но может и чаще, если наступают обстоятельства, свидетельствующие о возможном изменении элементов амортизации.

Организация должна изменить элементы амортизации, если результаты проверки свидетельствуют о такой необходимости. Возникшие в связи с этим корректировки должны отражаться в бухучёте как изменения оценочных значений. Такое отражение не предполагает корректировку сравнительных показателей за периоды, предшествующие отчетному, но предполагает корректировку показателей отчетного периода и (если уместно) будущих периодов. Так, пункт 4 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» предписывает признавать в бухгалтерском учете изменения оценочных значений путем включения в доходы или расходы организации периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода, либо периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов. Такое изменение стандарт называет «перспективным».

Перспективное признание изменения оценочного значения согласно ПБУ 21/2008 в любом случае предполагает корректировку данных отчетного периода. Вариативность заключается лишь в том, будет ли это изменение затрагивать только показатели отчетного периода, или наряду с ними также показатели будущих периодов. Варианта, когда данные отчетного периода не корректируются, а изменение влияет только на данные будущих периодов, правила не предполагают.

Однако на практике нередко бытует мнение, что эффект от изменения элементов амортизации должен отражаться только в данных будущих периодов, но не затрагивать показатели отчетного периода. Такой подход фактически означает отказ от отражения изменения оценочных значений в бухгалтерской отчетности за период, в котором это изменение произошло. При таком подходе пользователь никогда не получает актуальных данных о показателях амортизации активов, так как к тому моменту, когда эти показатели находят отражение в отчетности, они становятся заведомо устаревшими и неактуальными.

Кроме того, когда корректируются данные отчетного периода, возникают вопросы, в какой конкретно сумме эти данные должны корректироваться, зависит ли величина корректировки от частоты начисления амортизации, от суммы амортизации, начисленной за уже истекшие промежутки отчетного периода, от моментов наступления обстоятельств, обусловивших изменения элементов амортизации, от характера этих обстоятельств и от других факторов.

В связи с изложенным целью настоящей Рекомендации является определение порядка отражения в бухгалтерской отчётности последствий изменения элементов амортизации основных средств и других амортизируемых активов.

РЕШЕНИЕ

1. Сумма амортизации за отчетный период должна определяться с учетом всех изменений элементов амортизации, сделанных в этом периоде, в том числе по результатам проверки этих элементов в конце отчетного года, за исключением случая, указанного в пункте 6 настоящей Рекомендации.

2. При определении суммы амортизации за отчетный период изменённые элементы амортизации используются:

а) в расчете общей суммы амортизации за весь отчетный период; или

б) в расчете суммы амортизации за часть отчетного периода с момента свершения события, вызвавшего эти изменения, тогда как до указанного момента используются прежние последние элементы амортизации (без учета этих изменений).

3. Сумма амортизации за отчетный период определяется в соответствии с подпунктом «б» пункта 2 настоящей Рекомендации при соблюдении обоих следующих условий:

а) элементы амортизации изменяется вследствие события, момент наступления которого организация может определить;

б) указанное событие изменяет паттерн (график) потребления заключенных в активе экономических выгод после свершения события, но не влияет при этом на оценку степени утраты потенциала этих выгод до свершения события.

В случае несоблюдения любого из указанных условий сумма амортизации за отчетный период определяется в соответствии с подпунктом «а» пункта 2 настоящей Рекомендации.

4. В случае если за истекшие с начала отчетного периода месяцы или другие промежутки ранее уже начислялась плановая амортизация исходя из прошлогодних оценочных значений, организация в последний промежуток отчетного периода доначисляет недостающую сумму или уменьшает излишне начисленную сумму с тем, чтобы итоговая сумма амортизации за весь отчетный период соответствовала порядку её определения, изложенному в пунктах 2, 3 настоящей Рекомендации.

5. При применении пунктов 2 – 5 настоящей Рекомендации допускается использовать аппроксимации в целях рациональности. Например, в случае если событие, указанное в пункте 3 настоящей Рекомендации, произошло незадолго (в пределах существенности) до конца года, организация может не использовать изменённые элементы амортизации при определении суммы амортизации за отчетный год с тем, чтобы использовать их только применительно к следующему году.

6. В связи с изменениями элементов амортизации в отчетном периоде, сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчётному, не корректируются.

7. Настоящая Рекомендация не применяется к вопросам изменения элементов амортизации и сумм начисленной амортизации вследствие выявления и исправления ошибки в бухгалтерском учете.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

Исходя из пункта 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», учетная политика должна обеспечивать, в частности, полноту и своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности, непротиворечивость и рациональность ведения учета. Применительно к амортизации это означает необходимость такого учета изменений элементов амортизации, при котором расходы отчётного периода отражают актуальную (на отчётную дату) оценку степени потребления экономических выгод, содержащихся в активе, и при этом не создаются внутренние противоречия в применяемых принципах признания и оценки.

В соответствии с пунктом 32 ФСБУ 6/2020 сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости. При этом согласно подпункту «а» пункта 34 выбранный способ начисления амортизации должен наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования. Аналогично, в соответствии с пунктом 37 ФСБУ 14/2022 сумма амортизации объекта нематериальных активов за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости. При этом согласно подпункту «а» пункта 39 выбранный способ начисления амортизации должен наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования.

Указанные нормы акцентируют внимание на определение амортизации за отчётный период, а не за отдельные фрагменты этого периода, по понятным причинам. Информация до пользователя отчётности доводится в виде показателей за отчётный период. Показатели внутри периода за отдельные его фрагменты пользователь не видит, и на его решения они заведомо повлиять не могут. При этом отчётный период определяется нарастающим итогом, то есть его началом для любой промежуточной и годовой отчётности является 1 января. В этой связи отчётный период любой промежуточной отчётности не является предыдущим по отношению к отчётным периодам следующих промежуточных отчётностей, равно как и по отношению к отчётному периоду годовой отчётности. Он является неотъемлемой частью этих периодов. Наиболее точное отражение распределения во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования актива при этом означает использование актуальных самых свежих данных, доступных организации по состоянию на отчётную дату.

Амортизация является оценочным измерением степени потери активом заключенных в нём экономических выгод вследствие использования или течения времени. Сумма амортизации за отчётный период представляет собой единый показатель, характеризующий это потребление за весь отчётный период, а не совокупность показателей за отдельные фрагменты внутри периода. Поскольку расчёт амортизации базируется на прогнозных параметрах, отраженная в бухгалтерском учете величина амортизации тем качественнее, информативнее и полезнее, чем более свежие параметры используются. В этой связи стандартами установлена обязанность регулярного пересмотра элементов амортизации.

Так, в соответствии с пунктом 37 ФСБУ 6/2020 «Основные средства» элементы амортизации объекта основных средств подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчётного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений. Аналогично, в соответствии с пунктом 42 ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» элементы амортизации объекта нематериальных активов подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта нематериальных активов. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Вывод о применении обновленных элементов амортизации при расчёте суммы амортизации за весь отчётный период подтверждается также конкретизацией этого расчёта амортизации при применении отдельных способов. Так, согласно пункту 35 ФСБУ 6/2020 при применении линейного способа сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств к величине оставшегося срока полезного использования данного объекта. Аналогично, согласно следующему пункту 36 при применении способа пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении) сумма амортизации за отчетный период определяется как произведение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств на отношение показателя количества продукции (объема работ в натуральном выражении) в отчетном периоде к оставшемуся сроку полезного использования объекта основных средств. Аналогичные положения содержатся в пунктах 40, 41 ФСБУ 14/2022.

Приведенные нормы регламентируют расчет амортизации за отчётный период и не предусматривают каких-либо расчетов за отдельные фрагменты отчётного периода. При этом в приведенных нормах со всей очевидностью, (вытекающей в том числе из следующих пунктов 37 ФСБУ 6/2020 и 42 ФСБУ 14/2022) названные элементы амортизации – ликвидационная стоимость и оставшийся срок полезного использования – должны приниматься в расчёт амортизации за отчётный период в их самой последней обновлённой оценке, сделанной организацией по состоянию на отчётную дату.

Из приведенных положений следует, что годовая проверка элементов амортизации не является факультативной процедурой; это предусмотренный стандартами этап формирования оценки, на которой строится измерение показателей отчётности. Следовательно, сумма амортизации за отчётный период должна отражать оценку такого потребления применительно к отчётному периоду. Если организация по итогам обязательной проверки элементов амортизации приходит к выводу, что прежние параметры больше не соответствуют условиям использования актива, то игнорирование этого вывода при формировании показателя амортизации за отчётный период означало бы, что пользователь отчётности получает показатель, рассчитанный по заведомо устаревшей оценке.

Такой вывод подтверждается также порядком изменения оценочных значений в бухгалтерском учёте. Так, согласно пункту 4 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения признаётся путём включения в доходы или расходы организации периода, в котором произошло изменение, если изменение влияет только на показатели данного отчётного периода, либо периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если изменение влияет на показатели данного отчётного периода и будущих периодов. Конструкция нормы принципиально предусматривает два варианта перспективного признания — влияние только на отчётный период либо влияние на отчётный и будущие периоды. Варианта, при котором влияние относится только к будущим периодам при отсутствии влияния на отчётный период, правило не предусматривает.

Все изложенные выше выводы подтверждаются также положениями МСФО. Так, пункты 51 и 61 МСФО (IAS) 16, так же как ФСБУ, требует регулярного своевременного пересмотра элементов амортизации с отражением последствий как изменения оценочных значений. Аналогичные требования содержатся также в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».  При этом согласно пункту 36 МСФО (IAS) 8 влияние изменения в бухгалтерской оценке должно быть признано перспективно посредством включения в состав прибыли или убытка в: (a) периоде, когда изменение имело место, если изменение влияет только на данный период; или (b) периоде, когда изменение имело место, и будущих периодах, если изменение влияет как на данный, так и на будущие периоды.

Здесь чётко названы два варианта, по одному из которых должно быть признано перспективно влияние изменения в бухгалтерской оценке, – те же самые два варианта, которые названы в ПБУ 21/2008. Среди вариантов, названных в МСФО (IAS) 8 (так же, как в ПБУ 21/2008) нет такого, когда изменение влияет только на данные будущих периодов, а данные текущего периода не затрагиваются.

Таким образом перспективное отражение изменений в бухгалтерской оценке как по ФСБУ, так и по МСФО, предполагает обязательное отражение последствий изменений в показателях текущего отчётного периода. Вариативность, о которой говорят стандарты, относится лишь к тому, затрагиваются ли, помимо отчётного, также будущие периоды.

Это более подробно раскрыто в пункте 38 МСФО (IAS) 8, в соответствии с которым изменение в бухгалтерской оценке может повлиять только на прибыль или убыток текущего периода или на прибыль или убыток текущего и будущих периодов. Здесь прямо указаны только два возможных варианта влияния на прибыль убыток, в точности соответствующие двум вариантам перспективного признания, по одному из которых в соответствии с пунктом 36 должно признаваться изменения в бухгалтерской оценке в пункте 36. Никакого третьего варианта, типа «только будущий», в пункте 38 (как и в пункте 36) нет. Пункт 38 объясняет, почему в пункте 36 указаны только два варианта перспективного признания (только текущий либо текущий + будущий): потому что изменение в бухгалтерской оценке (как говорит пункт 38) может повлиять только одним из двух вариантов на прибыль / убыток (только текущий либо текущий + будущий). И дальше пункт 38 иллюстрирует каждый из этих двух вариантов примерами. Опять же приводится только два примера (только текущий либо текущий + будущий). И никаких третьих вариантов нет.

Причём в качестве второго примера прямо приводится именно изменение элементов амортизации: изменение расчетного срока полезного использования или предполагаемых особенностей потребления будущих экономических выгод, заключенных в амортизируемом активе, влияет на расходы по амортизации в текущем периоде и в каждом будущем периоде в течение оставшегося срока полезного использования актива. В этом примере влияние на текущий период указано безальтернативно. Более того, дальше в пункте сказано: в обоих случаях влияние изменения, относящееся к текущему периоду, признается как доход или расход в текущем периоде. Влияние изменения на будущие периоды, при его наличии, признается как доход или расход в этих будущих периодах. Фраза «при его наличии» в явном виде относится только к будущим периодам, но не относится к текущему периоду, потому что (как сказано перед этим в пункте 38) влияние на текущий период есть всегда. И это влияние на текущий период при перспективном отражении изменений в бухгалтерской оценке согласно пункту 38 (так же как согласно пункту 36) должно быть отражено обязательно и безальтернативно.

Из изложенного выше следует, что сумма амортизации за отчётный период должна определяться с учётом всех изменений элементов амортизации, сделанных в этом периоде, включая изменения по результатам проверки элементов в конце отчётного года. Такой подход не означает ретроспективного пересчёта прошлых периодов и не превращает изменение оценки в исправление ошибки. Напротив, он обеспечивает исполнение модели перспективного признания: эффект изменения оценки должен обязательно отражаться в показателях периода изменения, то есть периода, отчётность за который составляется с учётом уточнённой оценки.

Между тем, поскольку изменения элементов амортизации влияют не только на текущий, ну и на будущие периоды, следующим вопросом является распределение этого влияния между текущим и будущими периодами. Исходя из приводившихся выше норм о порядке определения суммы амортизации за отчётный период следует, что нужно просто применить соответствующую формулу расчета, включив в неё обновлённые значения элементов амортизации, и из получившейся пропорции определить сколько амортизации должно приходиться на отчётный период, и сколько нужно оставить на будущие периоды. Иными словами, обновлённые значения элементов амортизации должны приниматься в расчёт с начала отчётного периода.

Это подтверждается также дополнительным положением МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность». В частности, в соответствии с пунктом 28 этого стандарта частота представления отчетности организацией (ежегодно, раз в полгода или ежеквартально) не должна влиять на оценку результатов ее деятельности за год. Для достижения этой цели оценка статей в промежуточной отчетности должна производиться за период с начала года до соответствующей даты.

Следующий пункт 29 раскрывает это требование: может показаться, что требование к организации применять в своей промежуточной финансовой отчетности те же принципы учетной политики, что и в годовой отчетности, предполагает, что оценки в промежуточном периоде производятся так, как если бы каждый промежуточный период по отдельности является самостоятельным отчетным периодом. Однако, указывая на то, что частота представления отчетности организацией не должна влиять на оценку результатов ее деятельности за год, пункт 28 признает, что промежуточный период является частью более продолжительного периода – финансового года. Оценки, производимые за период с начала года до соответствующей даты, могут сопровождаться изменением в расчетных оценках сумм, отраженных в предыдущих промежуточных периодах текущего финансового года. Но при этом принципы признания активов, обязательств, доходов и расходов в промежуточных периодах являются теми же, что и в годовой финансовой отчетности.

Эти положения в явном виде подтверждают, что корректировка оценочных сумм с начала текущего финансового года (без пересчёта прошлых лет) является естественным элементом измерения годовой суммы в рамках перспективного применения изменений.

Вместе с тем, если внимательно анализировать экономическую природу причин изменения элементов амортизации, то принятие в расчёт новых значений с начала отчётного периода не во всех случаях уместно. В этой связи следует обратить внимание на первое предложение пункта 38 МСФО (IAS) 8, в соответствии с которым перспективное признание влияния изменения в бухгалтерской оценке означает, что данное изменение применяется к операциям, прочим событиям и условиям с даты этого изменения. С учетом этой нормы необходимо идентифицировать критерии, на основании которых можно выделить влияние изменения в бухгалтерской оценке на операции, прочие события и условия с даты этого изменения и обособить его от уточнения оценки прошлых операций, прочих событий и условий, имевших место до момента уточнения этой оценки. Применительно к амортизации это означает необходимость обособить фактические изменения условий использования объекта от уточнения степени утраты экономических выгод до даты этого изменения. От этого зависит, относится ли уточнение оценки ко всему отчётному периоду или только к его части.

Содержащаяся в пункте 38 МСФО (IAS) 8 фраза «к операциям, прочим событиям и условиям с даты изменения» естественным образом применима к ситуациям, когда в результате события действительно возникают эти новые условия: изменяется характер использования актива, режим эксплуатации, интенсивность потребления выгод и т.п. В таких случаях новая оценка относится к тому, что будет происходить после совершения события, и здесь уместно использовать дату события как «точку отсечения». Это значит, что при определении суммы амортизации за отчётный период обновлённые значения элементов амортизации в таких случаях должны приниматься в расчёт не с начала отчётного периода, а с момента попадания амортизируемого актива в новые условия.

Поэтому обновлённые значения элементов амортизации должны приниматься в расчёт с начала отчётного периода не во всех случаях, а только когда новая информация (в том числе выявленная в ходе обязательной годовой проверки параметров) уточняет оценку существовавших условий использования амортизируемого актива, но не относится к операциям, прочим событиям и условиям после события-триггера.

Для развлечения причин изменения элементов амортизации по указанным двум типам по аналогии применимы положения федерального стандарта ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» и его международного аналога МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода». В этих стандартах используется такой же по смыслу критерий, который актуален для рассматриваемого вопроса: необходимо отличать события, представляющие собой новые свидетельства о старых фактах, от событий, представляющих собой новые факты. Первые именуется «корректирующими», вторые – «не корректирующими».

В рассматриваемом вопросе уместно использовать эти же термины, так как смысл разграничения событий не отличается. Если специфицировать критерии, содержащиеся в ПБУ 7/98 и МСФО (IAS) 10, применительно к амортизации, то событие следует считать корректирующим, если в результате его свершения изменяется оценка степени, в которой заключенный в активе потенциал экономических выгод был утрачен до свершения события. Оценка степени утраты указанного потенциала может меняться вследствие факторов как внутреннего, так и внешнего характера (в том числе рыночных, правовых и др.). Событие следует считать некорректирующим, если оно изменяет паттерн (график) потребления заключенных в активе экономических выгод после свершения события, но не влияет при этом на оценку степени утраты потенциала этих выгод до свершения события.

Разграничение корректирующих и некорректирующих событий применительно к амортизации соотносится с общей моделью отнесения эффектов к отчётным периодам. По смыслу ПБУ 7/98 и МСФО (IAS) 10 корректирующие события предоставляют дополнительные свидетельства о ранее существовавших условиях, а некорректирующие приводят к возникновению новых условий. Хотя ПБУ 7/98 и МСФО (IAS) 10 не регулируют прямо пересмотр элементов амортизации, сама логика разграничения – уточнение оценки уже существовавших условий или возникновение новых условий – применима по аналогии для решения рассматриваемого вопроса.

В качестве практического ориентира квалификации события можно использовать признаки возможного обесценения (восстановления обесценения) актива по МСФО (IAS) 36 как одно из свидетельств корректирующего характера события. Такое свидетельство не означает автоматического признания убытка от обесценения и прямо не заменяет требований о проверке на обесценение и признании убытка при наличии оснований. Его значение лишь в том, чтобы указать на экономическую природу обстоятельства, связанного с пересмотром оценки способности актива генерировать экономические выгоды.

Эта увязка следует из пункта 17 МСФО (IAS) 36, согласно которому наличие признака возможного обесценения может указывать на необходимость пересмотра и корректировки оставшегося срока полезного использования, метода амортизации или ликвидационной стоимости даже в случае, когда убыток от обесценения не признаётся. Следовательно, события и обстоятельства, которые служат признаками возможного обесценения, по своей природе совпадают с кругом обстоятельств, способных требовать пересмотра элементов амортизации. Именно поэтому ссылка на IAS 36 является удобным практическим ориентиром: она подсказывает, что речь идёт не только о будущем графике потребления выгод, но и об уточнении оценки уже произошедшей утраты потенциала выгод.

Не корректирующее событие меняет условия эксплуатации и темп потребления выгод «после», но не меняет оценку того, как актив потреблял выгоды «до». В таких случаях применение изменённых элементов амортизации к расчёту амортизации за часть периода до события приводило бы к искажению распределения расходов по периодам: расход периода до события был бы рассчитан исходя из параметров, относящихся к иным условиям использования. Поэтому при некорректирующем событии изменённые элементы амортизации следует использовать в расчёте суммы амортизации только за часть отчётного периода с момента свершения события, а до указанного момента использовать прежние элементы амортизации.

Если причины изменения элементов амортизации не могут быть идентифицированы как конкретное событие и проявляются через постепенное накопление информации, это аналогично корректирующему событию, так как речь идёт об информации, а не о новых фактах. На практике такие ситуации встречаются регулярно: организация получает более точные сведения о фактических условиях эксплуатации, о техническом состоянии, о характере будущего использования, и только по итогам периода оценка становится достаточно надёжной, чтобы использовать её для определения суммы амортизации за год. В таких случаях самого события как границы не существует.

С практической точки зрения необходимо также принцип рациональности. В соответствии с пунктом 6 ПБУ 1/2008 учётная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учёта исходя из условий деятельности и величины организации. Из этого следует допустимость использования аппроксимаций. В частности, если некорректирующее событие произошло незадолго до конца года настолько, что эффект для текущего года несущественен. В таком случае  применять изменённые элементы амортизации к расчёту суммы амортизации за текущий год практически нецелесообразно, имея в виду их применение только к следующему году. Такой подход позволяет избежать несоразмерных затрат на точные расчёты при минимальном влиянии на решения пользователей, сохраняя при этом обоснованность и проверяемость итоговых показателей.

ИЛЛЮСТРАТИВНЫЕ ПРИМЕРЫ

Общие условия

Первоначальная стоимость основного средства составляет 1000 у.е. Накопленная амортизация на начало отчётного года составила 400 у.е., обесценения не было, соответственно, балансовая стоимость составила 600 у.е. Характер извлечение выгод равномерный, в связи с чем применяется линейный способ амортизации. Ликвидационной стоимости нет.

В конце прошлого года оставшийся срок полезного использования предполагался пять лет. Исходя из этого амортизация в отчётном году в случае неизменности оценочных значений планировалась в размере 120 у.е. (600/5). Для формирования промежуточных отчётных показателей в управленческих целях организация начисляла в течение 11 месяцев отчётного года плановую амортизацию исходя из прошлогодних оценочных значений на ежемесячной основе по 10 у.е. в месяц.

Руководствуясь принципом рациональности, организация в течение года не проводит промежуточных проверок оценочных значений для целей промежуточной управленческой отчётности, а проводит такие проверки только в конце года в целях составления годовой бухгалтерской отчётности. По результатам такой проверки в декабре отчётного года оставшийся срок полезного использования рассматриваемого основного средства по состоянию на отчётную дату оценен в два года (соответственно, отсчитывая от начала отчётного года – три года), то есть сокращен на два года по сравнению с прошлогодним оценочным значением. Причиной сокращения оставшегося срока полезного использования на два года стало случившееся в середине года событие. В связи с этим начисленная за 11 месяцев плановая амортизация подлежит корректировке в декабре отчётного года путем доначисления (уменьшения) до суммы амортизации за отчетный год, определенной в соответствии с пунктами 3–5 настоящей Рекомендации.

Вариативное условие. Вариант 1. Корректирующее событие.

Оставшийся срок полезного использования рассматриваемого основного средства сократился на два года в результате того, что в середине года вышел нормативный документ, не позволяющий использовать основное средство дольше двух лет после отчетной даты.

В рассматриваемой ситуации сокращение срока полезного использования не компенсируется никакими дополнительными экономическими выгодами после свершения события. Таким образом новый нормативный документ увеличивает степень, в которой заключенный в активе потенциал экономических выгод был утрачен до свершения события, то есть событие является корректирующим. Поэтому сумма амортизации за весь отчетный год рассчитывается исходя из сокращённого срока полезного использования, отсчитываемого от начала отчётного года. Эта сумма составляет 200 у.е. (600/3).

С учётом того, что за 11 месяцев отчетного года начислена плановая амортизация 110 у.е., в декабре отчетного года организация доначисляет недостающие 90 у.е. таким образом, чтобы итоговая сумма амортизации за отчетный год составила 200 у.е.

Требования о проверке на обесценение и признании убытка от обесценения в связи с рассматриваемым обстоятельством применяются самостоятельно и не заменяются пересмотром элементов амортизации.

Вариативное условие. Вариант 2. Некорректирующее событие.

Оставшийся срок полезного использования рассматриваемого основного средства сократился на два года в результате того, что в середине года основное средство было переведено в условия агрессивной среды.

В рассматриваемой ситуации сокращение срока полезного использования обусловлено изменением условий эксплуатации после перевода в условия агрессивной среды. Перевод в новые условия меняет график потребления заключённых в активе экономических выгод после перевода, но не влияет при этом на степень утраты потенциала этих выгод до этого момента, то есть событие является некорректирующим. Поэтому сокращённый срок полезного использования принимается в расчёт применительно только к части отчетного периода после свершения события, то есть применительно только ко второму полугодию. Амортизация за первое полугодие рассчитывается исходя из прошлогодних оценочных значений, поэтому считается равной плановой, т.е. составляет 60 у.е. (600/5/2). Балансовая стоимость на момент свершения некорректирующего события в середине года составит 540 у.е. (600–60). Оставшийся уточнённый срок полезного использования на этот момент составит 2½ года, из которых в отчетном периоде истекут полгода, значит, за второе полугодие отчетного года должна быть самортизирована пятая часть балансовой стоимости, то есть, 108 у.е. (540/5). Таким образом, общая сумма амортизации за отчетный год составит 168 у.е. (60+108).

С учётом того, что в соответствии с Общими условиями за 11 месяцев отчетного года начислена плановая амортизация 110 у.е., в декабре отчетного года организация доначисляет недостающие 58 у.е. таким образом, чтобы итоговая сумма амортизации за отчетный год составила 168 у.е.