Рекомендация Р-Х/2025-КпР «Изменение элементов амортизации»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

на заседание Комитета по рекомендациям (КпР)
4 декабря 2025

ПРОЕКТ

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-Х/2025-КпР

«ИЗМЕНЕНИЕ ЭЛЕМЕНТОВ АМОРТИЗАЦИИ»

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» предусматривают начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам, рассчитываемой на основании трёх параметров – срока полезного использования, ликвидационной стоимости и способа начисления амортизации, которые называются элементами амортизации. Оба стандарта предписывают проводить регулярную проверку элементов амортизации на соответствие условиям использования амортизируемых объектов. Такая проверка должна проводиться как минимум в конце каждого отчетного года, но может и чаще, если наступают обстоятельства, свидетельствующие о возможном изменении элементов амортизации.

Организация должна изменить элементы амортизации, если результаты проверки свидетельствуют о такой необходимости. Возникшие в связи с этим корректировки должны отражаться в бухучете как изменения оценочных значений. Такое отражение не предполагает корректировку сравнительных показателей за периоды, предшествующие отчетному, но предполагает корректировку показателей отчетного периода и (если уместно) будущих периодов. Так, пункт 4 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» предписывает признавать в бухгалтерском учете изменения оценочных значений путем включения в доходы или расходы организации. периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода, либо периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов. Такое изменение стандарт называет «перспективным».

Перспективное признание изменения оценочного значения согласно ПБУ 21/2008 в любом случае предполагает корректировку данных отчетного периода. Вариативность заключается лишь в том, будет ли это изменение затрагивать только показатели отчетного периода, или наряду с ними также показатели будущих периодов. Варианта, когда данные отчетного периода не корректируются, а изменение влияет только на данные будущих периодов, правила не предполагают.

Однако на практике нередко бытует мнение, что эффект от изменения элементов амортизации должен отражаться только в данных будущих периодов, но не затрагивать показатели отчетного периода. Такой подход фактически означает отказ от отражения изменения оценочных значений в бухгалтерской отчетности за период, в котором это изменение произошло. При таком подходе пользователь никогда не получает актуальных данных о показателях амортизации активов, так как в тот момент, когда эти показатели находят отражение в отчетности, они являются заведомо устаревшими и неактуальными.

Кроме того, когда корректируются данные отчетного периода, возникает вопросы, в какой конкретно сумме эти данные должны корректироваться, зависит ли величина корректировки от частоты начисления амортизации, от суммы амортизации, начисленной за уже истекшие промежутки отчетного периода, от моментов наступления обстоятельств, обусловивших изменения элементов амортизации, и от других факторов.

В связи с изложенным целью настоящей Рекомендации является определение порядка отражения в бухгалтерской отчётности последствий изменения элементов амортизации основных средств и других амортизируемых активов.

РЕШЕНИЕ

1. Сумма амортизации за отчетный период должна определяться с учетом всех изменений элементов амортизации, сделанных в этом периоде, в том числе по результатам проверки этих элементов в конце отчетного года.

2. Если за истекшие с начала отчетного периода месяцы или другие промежутки ранее уже начислялась амортизация по старому графику, организация доначисляет недостающую сумму или уменьшает ранее начисленную сумму с тем, чтобы итоговая сумма амортизации за весь отчетный период соответствовала измененным элементам амортизации, если иное не установлено пунктом 3 настоящей Рекомендации.

3. В случае наличия возможности определить момент наступления обстоятельства, приведшего к необходимости изменения элемента амортизации (перевод актива в другие условия использования, принятие или отмена ограничивающих нормативных документов, изменение срока действия лицензионных договоров, договоров аренды, введение налогов или пошлин, утверждение руководством бюджетов, планов и т.п.), организация вправе применить новый график амортизации с учетом измененного элемента только к части отчетного периода после указанного момента, с сохранением прежнего графика в отношении части отчетного периода до этого момента. 

4. В связи с изменениями элементов амортизации в отчетном периоде, сравнительные показатели за период, предшествующий отчётному, не корректируются.

5. Настоящая Рекомендация не применяется к вопросам изменения элементов амортизации и сумм начисленной амортизации вследствие выявления и исправления ошибки в бухгалтерском учете.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

В соответствии с пунктом 37 ФСБУ 6/2020 «Основные средства» элементы амортизации объекта основных средств подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

В соответствии с пунктом 42 ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» элементы амортизации объекта нематериальных активов подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта нематериальных активов. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» изменение оценочного значения, за исключением изменения, указанного в пункте 5 настоящего Положения, подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):

периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;

периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов. 

IAS 8 Basis of Preparation of Financial Statements

Applying changes in accounting estimates

36.  The effect of a change in an accounting estimate, other than a change to which paragraph 37 applies, shall be recognised prospectively by including it in profit or loss in:

(a)   the period of the change, if the change affects that period only; or

(b)   the period of the change and future periods, if the change affects both.

37.  To the extent that a change in an accounting estimate gives rise to changes in assets and liabilities, or relates to an item of equity, it shall be recognised by adjusting the carrying amount of the related asset, liability or equity item in the period of the change.

38.  Prospective recognition of the effect of a change in an accounting estimate means that the change is applied to transactions, other events and conditions from the date of that change. A change in an accounting estimate may affect only the current period’s profit or loss, or the profit or loss of both the current period and future periods. For example, a change in a loss allowance for expected credit losses affects only the current period’s profit or loss and therefore is recognised in the current period. However, a change in the estimated useful life of, or the expected pattern of consumption of the future economic benefits embodied in, a depreciable asset affects depreciation expense for the current period and for each future period during the asset’s remaining useful life. In both cases, the effect of the change relating to the current period is recognised as income or expense in the current period. The effect, if any, on future periods is recognised as income or expense in those future periods.

Применение изменений в бухгалтерских оценках

36.  Влияние изменения в бухгалтерской оценке, отличное от изменения, к которому применяется пункт 37, должно быть признано перспективно посредством включения в состав прибыли или убытка в:

(a)   периоде, когда изменение имело место, если изменение влияет только на данный период; или

(b)   периоде, когда изменение имело место, и будущих периодах, если изменение влияет как на данный, так и на будущие периоды.

37.  В той мере, в какой изменения в бухгалтерских оценках приводят к изменениям в активах и обязательствах или имеют отношение к какой-либо статье собственного капитала, изменения в бухгалтерских оценках должны быть признаны путем корректировки балансовой стоимости соответствующего актива, обязательства или статьи собственного капитала в периоде изменения.

38.  Перспективное признание влияния изменения в бухгалтерской оценке означает, что данное изменение применяется к операциям, прочим событиям и условиям с даты этого изменения. Изменение в бухгалтерской оценке может повлиять только на прибыль или убыток текущего периода или на прибыль или убыток текущего и будущих периодов. Например, изменение оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки влияет только на прибыль или убыток текущего периода и поэтому признается в текущем периоде. Однако изменение расчетного срока полезного использования или предполагаемых особенностей потребления будущих экономических выгод, заключенных в амортизируемом активе, влияет на расходы по амортизации в текущем периоде и в каждом будущем периоде в течение оставшегося срока полезного использования актива. В обоих случаях влияние изменения, относящееся к текущему периоду, признается как доход или расход в текущем периоде. Влияние изменения на будущие периоды, при его наличии, признается как доход или расход в этих будущих периодах.