Статьи отчета о целевом использовании средств согласованы между собой

Отраслевой комитет по бухгалтерскому учету в некоммерческих организациях (ОК НКО) на своём заседании 22 мая утвердил Рекомендацию Р-173/2025-НКО «Согласование статей отчета о целевом использовании средств». Необходимость принятия рекомендации обусловлена отсутствием регулирования по вопросам формирования статей отчета о целевом использовании средств и их взаимной увязки.

В частности, форма ОЦИС предусматривает представление в составе данных об использовании средств показателя «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества». Форма отчета построена таким образом, что этот показатель принимается в расчет со знаком «минус» при формировании агрегированного показателя «Всего использовано средств» и тем самым участвует в арифметической сверке данных об остатках средств на начало и конец отчетного года.

Вместе с тем приобретение активов не уменьшает сумму имеющихся у некоммерческой организации активов, не увеличивает ее обязательства и не изменяет величину ее чистых активов, соответственно не изменяет сумму целевого финансирования. Такое приобретение уменьшает лишь сумму денежных средств. В этой связи математическая увязка данных о приобретении активов с остатками средств на начало и на конец отчетного года возможна лишь в том случае, когда под «остатками средств» понимаются остатки денежных средств. Однако среди статей данного отчета присутствует показатель «Прибыль от приносящей доход деятельности», исходя из названия которого под поступлениями средств, возможно, должны пониматься увеличения любых активов (а не денежных средств) или уменьшение обязательств, как и аналогично под использованием средств должны пониматься уменьшения любых активов (а не денежных средств) или увеличение обязательств. В этом случае под остатками средств должна была бы пониматься разница между активами и обязательствами (чистые активы) некоммерческой организации, то есть целевое финансирование. Однако статья «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества» не вписывается в такое понимание «остатков средств». Из названия остальных показателей ОЦИС невозможно заключить, идет ли речь о денежных поступлениях и выплатах или об изменениях в активах и обязательствах.

На практике изложенная проблема решалась исключительно в отношении основных средств и нематериальных активов с помощью специально придуманного для этой цели виртуального агрегата «Фонд недвижимого и особого ценного движимого имущества», формируемого в размере стоимости основных средств (и иногда нематериальных активов) в составе статей чистых активов некоммерческой организации. Величина данного фонда исключалась из данных об остатках средств на начало и конец отчетного года, что позволяло увязать между собой данные отчета арифметически. Этот механизм был описан в публикации Минфина России ПЗ–1/2015 «Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций». Описанный в этом документе прием строился на исключении для некоммерческих организаций амортизации основных средств и нематериальных активов и отсутствии требований их обесценения, когда единственным видом движения этих активов помимо приобретения было их выбытие.

В связи с приспособленностью данного механизма для неамортизируемых основных средств некоммерческие организации не имели возможности указывать приобретения инвентаря и иного имущества по статье, называемой «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества». В этой связи название данного показателя в отчетах некоммерческих организаций заведомо не соответствует его реальному содержанию и вводит пользователей бухгалтерской отчетности в заблуждение.

Кроме того, исключение суммы «Фонда недвижимого и особого ценного движимого имущества» из показателей об остатках средств на начало и конец отчетного года лишает эти показатели экономического содержания, так как остатки средств не соответствуют ни одному из возможных пониманий этих показателей пользователями отчетности – они не соответствуют остаткам денежных средств и одновременно не соответствуют остаткам чистых активов (средств целевого финансирования). Информация о движении средств целевого финансирования некоммерческой организации в части «Фонда недвижимого и особого ценного движимого имущества» оказалась выведенной за рамки отчета о целевом использовании средств. Информацию о движении этих средств пользователь отчетности не может получить никак иначе, кроме как косвенно, анализируя представленные в пояснениях данные о движении основных средств. Однако название фонда не дает пользователю оснований предположить его эквивалентность с основными средствами. Кроме того, многие некоммерческие организации освобождены от представления пояснений о движении основных средств, из-за чего в их отчетности информация о движении средств целевого финансирования в части средств фонда полностью скрыта.

Проблему усугубило вступление в силу ФСБУ 6/2020 «Основные средства», которым предусмотрена амортизация и обесценение основных средств в том числе и для некоммерческих организаций. Позже проблема распространилась на нематериальные активы в связи с тем, что вышедший позднее ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» аналогично предусматривает амортизацию и обесценение нематериальных активов.

Новый ФСБУ 4/2023 не решил проблему согласования между собой статей ОЦИС, перечислив в пункте 34 и в форме отчета (Приложение №5) те же заведомо не увязываемые между собой показатели, которые были перечислены раньше в примечании к форме ОЦИС. ФСБУ 4/2023 ограничивается только перечислением названий показателей отчета, не уточняя содержание ни одного из них. При этом из названия показателей невозможно понять, идет ли речь в отчете о поступлениях и выплатах денежных средств или об изменениях в активах и обязательствах. В отчете одновременно присутствуют два заведомо не согласуемых между собой показателя, ориентирующих на два взаимоисключающих подхода. Так, название показателя «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества» свидетельствует о том, что в отчете должны приводиться данные о поступлениях и выплаты денежных средств. Однако название показателя «Прибыль от приносящей доход деятельности» свидетельствует о том, что в отчете должны приводиться данные об изменениях в активах и обязательствах. Исходя из названий всех остальных статей отчета можно с равным основанием прийти как к первому, так и ко второму выводу.

К тому же ФСБУ 4/2023 не содержит пояснений, что подразумевается в ОЦИС под остатками средств. Мало того, форма ОЦИС в Приложении 5 и кодировка показателей этой формы в Приложении 10 противоречат в этом отношении требованию пункта 34: в форме отчета и в кодировке предусмотрены показатели «Остаток средств на …», в то время как пункт 34 требует раскрывать в отчете показатели «Остаток целевых средств на …». При этом стандарт не определяет ни понятие «целевые средства», ни понятие «средства», не уточняет, отличаются ли эти понятия друг от друга, и если да, то чем именно.

Для решения проблемы Рекомендация предлагает три способа согласования статей ОЦИС между собой: денежный, неденежный и комбинированный. При выборе денежного способа в отчёте представляются данные о поступлении и расходовании денежных средств, при выборе неденежного способа - данные о поступлении и расходовании средств целевого финансирования. В случае комбинированного способа в ОЦИС представляются оба разреза информации. Способ выбирается исходя из характера финансирования деятельности НКО и информационных потребностей её основных пользователей.