Раскрыта суть включаемого в отчетность заявления о соответствии стандартам

Комитет по рекомендациям утвердил Рекомендацию Р-165/2024-КпР «Указание о соответствии стандартам». Необходимость принятия этой Рекомендации обусловлена положением пункта 45 недавно принятого нового Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность». Согласно этому пункту «в случае, когда бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами, в пояснениях должно быть указано, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами. В иных случаях в пояснениях не может быть указано, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами, независимо от раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о способах ведения бухгалтерского учета, принятых экономическим субъектом, и (или) иной соответствующей информации.» Стандарт не уточняет, что именно подразумевается в этой формулировке под «иными случаями» с учетом того, что федеральными стандартами предусмотрено множество возможностей не применять предусмотренные стандартами способы бухгалтерского учета.

В частности, существо упрощенных способов бухгалтерского учета для определенных в Федеральном законе экономических субъектов часто заключается в возможности не применять тот или иной способ, установленный ФСБУ. Также отдельными стандартами может предусматриваться возможность неприменения установленных ими способов определенными экономическими субъектами (например, неприменение ПБУ 18/02 организациями, не являющимися плательщиками налога на прибыль, неприменение ПБУ 12/2010 организациями, не являющимися эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, и т.д.). Кроме того, стандарты могут предусматривать возможности неприменения предусмотренных ими способов любыми экономическими субъектами при соблюдении определенных условий (например, непризнание арендатором права пользования активом и обязательства по аренде для краткосрочной или малоценной аренды по ФСБУ 25/2018, неприменение ФСБУ 6/2020 или ФСБУ 14/2022 к объектам стоимостью ниже установленного организацией лимита, неприменение ФСБУ 5/2019 к запасам, предназначенным для управленческих нужд и т.д.).

Помимо возможности неприменения установленных стандартами способов, предусмотренной в самих этих стандартах, Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» предусмотрен ряд общих случаев, в которых способы учета конкретных объектов могут не являться способами, установленными в федеральных стандартах, в частности:

•   способ, предусмотренный МСФО, когда установленный в ФСБУ способ приводит к несоответствию требованиям МСФО учетной политики организации, раскрывающей отчетность по МСФО (абз.2 п.7);

•   самостоятельно разработанный способ, когда в ФСБУ способы не установлены (п.7.1);

•   альтернативный способ, когда установленный в ФСБУ способ приводит к недостоверному представлению (п.7.3);

•   рациональный способ, когда установленный в ФСБУ способ приводит к формированию несущественной информации (п.7.4).

В связи с такими особенностями построения требований федеральных стандартов очевидно, что под «иными случаями» в пункте ФСБУ 4/2023 не могут пониматься все указанные выше случаи. Иначе ни одна организация не смогла бы указать, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами, поскольку крайне маловероятно, что какую-то организацию не коснется ничего из названного выше.

Кроме того, согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. При этом согласно пункту 69 ФСБУ 4/2023 представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, отраженное в бухгалтерской отчетности, считается достоверным, если бухгалтерская отчетность отвечает ряду условий, из которых в первую очередь (подпункт «а») бухгалтерская отчетность содержит информацию, сформированную в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами.

Если рассматривать пункт 45 в контексте пункта 69, получается, что несоответствие стандартам эквивалентно несоответствию требованиям Федерального закона «О бухгалтерском учете».

В ходе обсуждения были последовательно проанализированы все предусмотренные возможности не применять установленные стандартами способы бухучёта. В результате сделан зафиксированный в Рекомендации вывод, что ни один из этих случаев не может трактоваться как несоответствие федеральным и отраслевым стандартам; включаемое в отчетность заявление о соответствии стандартам не должно в этой связи каким-либо образом модифицироваться.

Наибольшие сомнения и бурную дискуссию в этом отношении вызвали пункты 7.3 и 20.2 ПБУ 1/2008, предусматривающие возможность в определенных «исключительных» обстоятельствах применения самостоятельно разработанного альтернативного способа бухучета вместо предусмотренного стандартом. Но и этот случай в итоге не был причислен к «несоответствию» стандартам. Если гипотетически приравнять применение пункта 7.3 (или любого другого предусмотренного стандартами исключения) к несоответствию федеральным и отраслевым стандартам, когда организация не может включить в отчетность указание о таком соответствии, то теряется смысл всех положений стандарта о правилах применения исключения. В таком случае статус отчетности, где допускались произвольные отступления от стандартов, не будет отличаться от статуса отчетности, где применялись особенности формирования учетной политики в соответствии со стандартами.

Данный вывод подтверждается также аналогичными положениями международных стандартов финансовой отчетности, в частности МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» и приходящим ему на смену МСФО (IFRS) 18 «Представление и раскрытие информации в финансовых отчетах». Кроме того, этот вывод подтверждается позицией разработчика ФСБУ 4/2023 (Минфин России), выраженной им 26 марта 2024 г. в Информационном сообщении № ИС-учет-50 о введении ФСБУ 4/2023.

Примеры случаев, в которых действительно нельзя заявить о соответствии отчетности стандартам, также приведены в Рекомендации.