Рекомендация Р-Х/2024-ОК Лизинг «Производственная недвижимость для сдачи в аренду»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

ПРОЕКТ

на заседание Отраслевого комитета по лизингу (ОК Лизинг)

18 июля 2024

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-Х/2024-ОК ЛИЗИНГ
«ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ НЕДВИЖИМОСТЬ ДЛЯ СДАЧИ В АРЕНДУ»

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

В Группе компаний существуют договоры аренды электростанций (далее – ЭС). ЭС является технологически взаимосвязанным комплексом инвентарных объектов основных средств в виде земельных участков, зданий, сооружений, машин и оборудования, прочих объектов, предназначенным для производства и реализации электрической и тепловой энергии внешним потребителям.

Арендодатель ЭС не оказывает дополнительных услуг арендатору, эксплуатация ЭС силами арендодателя не предполагается. Договоры аренды квалифицируются в качестве операционной аренды в соответствии с ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды».

В соответствии с пунктом 11 ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (далее – ФСБУ 6/2020) основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств (далее – инвестиционная недвижимость).

Поскольку ФСБУ 6/2020 детально не описывает подход к классификации активов в качестве инвестиционной недвижимости (далее – ИН), то возникает вопрос о необходимости классифицировать ЭС в качестве ИН.

РЕШЕНИЕ

1. ЭС, как и иные аналогичные производственные объекты, не подверженные рискам, связанным с рынком недвижимости, не являются инвестиционной недвижимостью в соответствии МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость». Данная классификация применима в т.ч. и для отчетности, составляемой по РСБУ.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

В соответствии с пунктом 11 ФСБУ 6/2020 основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств (далее – инвестиционная недвижимость).

ФСБУ 6/2020 детально не описывает подход к классификации активов в качестве ИН. Из буквального прочтения ФСБУ 6/2020 следует, что в состав ИН включаются любые объекты, относимые в соответствии с ГК РФ к недвижимости, в частности сооружения, воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Кроме этого, формулировка в ФСБУ 6/2020 не дает ответов на многие вопросы, подробно описанные в профильном МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».

Принимая во внимание, недостаточное раскрытие правил учета ИН в ФСБУ 6/2020, а также то, что объект учета ИН в РСБУ имеет аналог в МСФО, то на основании п.7.1. ПБУ 1/2008, организация вправе определять ИН руководствуясь МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость» (далее – МСФО 40).

В соответствии с п.5 МСФО 40 к ИН относится недвижимость (земля, или здание (либо часть здания), или то и другое), удерживаемая (собственником или же арендатором в качестве актива в форме права пользования) с целью получения арендных платежей, или с целью получения выгоды от прироста стоимости, или того и другого, но не для:

(a) использования в производстве или поставке товаров или услуг либо в административных целях; или

(b) продажи в ходе обычной деятельности.

Исходя из определения ИН, к данным объектам следует относить объекты, подверженные рискам, присущим рынку недвижимости – рискам изменения арендных ставок и стоимости объекта недвижимости.

Объекты недвижимости в виде земельных участков и зданий, входящих в состав ЭС, имеют вспомогательный/ обслуживающий характер в отношении основных объектов ЭС – генерирующего оборудования. Следовательно, ЭС и входящие в нее объекты недвижимости, подвержены рискам, присущим рынку готовой продукции ЭС – электрической и тепловой энергии, но не рискам рынка недвижимости.

…

Цитата из IAS 40:

12 В других случаях предоставляемые услуги являются значительными. Например, если организация имеет в собственности гостиницу и управляет ею, то услуги, предоставляемые постояльцам, являются значительными по отношению к соглашению в целом. Следовательно, гостиница, управляемая собственником, представляет собой недвижимость, занимаемую владельцем, а не инвестиционную недвижимость.

13 Иногда трудно определить, являются ли дополнительные услуги настолько значительными, что недвижимость не может квалифицироваться как инвестиционная недвижимость. Например, собственник гостиницы иногда передает выполнение некоторых функций третьей стороне по договору управления. Условия подобных договоров бывают самыми разными. В одном конце этого спектра собственник может занимать позицию, которая, по существу, является позицией пассивного инвестора. В другом конце этого спектра собственник может просто передать по договору аутсорсинга повседневные функции, сохранив при этом значительную подверженность колебаниям денежных потоков, генерируемых деятельностью гостиницы.

…

50 При определении балансовой стоимости инвестиционной недвижимости в соответствии с моделью учета по справедливой стоимости организация не допускает повторного счета в отношении активов или обязательств, которые признаны в качестве отдельных активов или обязательств. Например:

(a) оборудование, такое как лифты и система кондиционирования воздуха, часто составляет неотъемлемую часть здания и, как правило, включается в справедливую стоимость соответствующей инвестиционной недвижимости, а не признается отдельно в качестве основных средств;

(b) если в аренду сдается меблированный офис, то в справедливую стоимость офиса, как правило, включается справедливая стоимость мебели, поскольку арендные доходы относятся к меблированному офису. Когда мебель включается в справедливую стоимость инвестиционной недвижимости, организация не признает эту мебель в качестве отдельного актива;

(c) в справедливую стоимость инвестиционной недвижимости не включается предоплаченный или начисленный доход по договору операционной аренды, поскольку организация признает его в качестве отдельного обязательства или актива;

(d) справедливая стоимость инвестиционной недвижимости, удерживаемой арендатором в качестве актива в форме права пользования, отражает ожидаемые денежные потоки (включая переменные арендные платежи, которые ожидается выплатить). Следовательно, если полученная оценка той или иной недвижимости определена за вычетом всех платежей, которые, как ожидается, будут осуществлены, то необходимо будет включить обратно величину признанного обязательства по аренде, чтобы получить балансовую стоимость этой инвестиционной недвижимости на основе модели учета по справедливой стоимости.