Оценка необходимости применения МСФО в России определенным кругом субъектов

Необходимость применения в бухгалтерском учёте тех или иных стандартов определяется прежде всего поставленными перед бухгалтерским учётом задачами.

Международные стандарты финансовой отчётности всегда позиционировались как основа для обеспечения пользователей отчётности экономической информацией. Эти стандарты созданы лишь для того, чтобы наилучшим образом адаптировать эту информацию для принятия экономических решений неограниченным кругом пользователей.

Система МСФО никогда не обременяла себя никакими другими задачами, и направленность решения любых вопросов всегда была ясной и определённой. Не мудрено, что в таких условиях МСФО зарекомендовали себя, как лучшая основа для создания полезной экономической информации.

Российский бухучёт формировался в гораздо более сложных условиях. До перехода к рыночной экономике он вообще не решал задач создания информации, адаптированной для принятия экономических решений. Да и с началом строительства рыночных отношений обеспечение информационных потребностей инвесторов всё время оставалось на заднем плане. Фактическое отсутствие института финансовой отчётности в России до сих пор является одной из главных причин недоразвитости отечественного рынка капитала. Мизерный объём частных инвестиций не может обеспечить нормальный экономический рост.

Основной задачей советского бухучёта был имущественный контроль, и поэтому такой учёт оперировал лишь имущественными категориями. С переходом к рынку задача имущественного контроля потеряла свою прежнюю актуальность, но имущественная основа учёта полностью сохранилась. Большинство специалистов даже не задумываются о том, что имущественное положение организации — это совсем не то же самое, что финансовое положение, равно как результаты деятельности, рассматриваемой как операции с имуществом, — это совсем не то же самое, что финансовые результаты. Поэтому крайне некорректно отождествлять используемое в МСФО понятие активов с понятием имущества и имущественных прав, используемых в гражданском законодательстве любой страны, в том числе России. Также некорректно отождествлять понятие гражданско-правовых обязательств с понятием обязательств (пассивов), используемым в МСФО. Имущественные отношения с другими лицами влияют на финансовое положение и финансовые результаты субъекта. Но влияют не только они. Аналогичное влияние могут оказывать внешние события, никак не связанные с хозяйственными или иными операциями субъекта.

Когда организация или публично-правовое образование совершает имущественные операции с другими лицами, это бесспорно изменяет его имущественное положение, но при этом финансовое положение может остаться неизменным. И наоборот: в условиях полного отсутствия каких-либо имущественных отношений финансовое положение субъекта может значительно поменяться и появиться финансовый результат. Международные стандарты направлены на то, чтобы характеризовать финансовое положение и финансовые результаты. Имущественные отношения рассматриваются в МСФО только лишь как влияющие факторы, но сами по себе они не являются ни предметом учёта, ни предметом представления. Поскольку понятия «финансовое положение» и «финансовые результаты» довольно абстрактны, для их конкретизации придуманы специальные характеристики, называемые элементами финансовой отчётности — активы, обязательства (пассивы), капитал, доходы и расходы.

Это информационные категории — т.е. знаки, с помощью которых передаётся финансовая информация.

Финансовое положение:

• Активы
• Обязательства
• Капитал

Финансовые результаты деятельности:

• Доходы
• Расходы

Имущество, имущественные права, юридические обязанности организации или публично-правового образования существуют в силу его взаимоотношений с другими лицами, и они совершенно не зависят от того, ведёт ли этот субъект какой-либо учёт или не ведёт его вовсе. Но элементы финансовой отчётности — активы, обязательства (пассивы), капитал, доходы и расходы — не существуют в объективной реальности. Их нет без бухучёта. Это характеристики финансовой информации, которые ей присваивает бухгалтер. Поэтому в МСФО и существует понятие «признание». Элементы финансовой отчётности можно только признать или не признать. Их невозможно инвентаризировать как имущество, то есть проверить их фактическое наличие. С помощью элементов финансовой отчётности информация о финансовом положении и финансовых результатах становится удобной для принятия на её основе экономических решений. Эта информация представляется неограниченному кругу пользователей отчётности, из числа которых МСФО выделяют несколько типовых категорий:

• Инвесторы
• Работники
• Кредиторы
• Поставщики и подрядчики
• Покупатели и заказчики
• Государственные органы
• Общественность

Инвесторы для МСФО являются приоритетной категорией. Их приоритетность выражается в использовании презумпции о том, что нацеливаясь на потребности инвесторов, можно попутно удовлетворить интересы всех остальных пользователей финансовой информации. Такой подход справедлив только при условии, что отчётная информация ограничивается целями экономической полезности. Если с помощью бухучёта начинают решаться задачи за рамками этой цели, то МСФО теряют все свои качества и превращаются в бесполезный инструмент. Похоже на забивание гвоздей стеклянной бутылкой — теоретически забить гвоздь таким способом можно, но это крайне неудобно, неэффективно и чревато нежелательными последствиями. Поэтому решение вопроса целесообразности применения МСФО для тех или иных субъектов целиком и полностью зависит от потребностей внешних пользователей в экономической информации о деятельности. Если таких потребностей нет или они малозначительны, то нет никакой необходимости в применении МСФО, да и вообще нет необходимости требовать какую бы то ни было финансовую отчётность от такого субъекта. Для решения иных попутных задач бесполезно использовать МСФО или любые другие стандарты отчётности.

Пошло второе десятилетие после того, как перед российским учётом была поставлена задача перехода на МСФО. Однако на сегодняшний день российский бухгалтерский учёт остаётся весьма далёким не только от правил международных стандартов, но даже от концептуальных принципов, на которых они базируются. В чём причина такого неуспеха? Основные проблемы в реформировании бухучёта связаны с его многопрофильностью. На современном этапе развития экономики у бухучёта огромное количество целей и они множатся с каждым годом:

• Информация о финансовом положении и финансовых результатах деятельности
• Расчёт налогов и налоговое администрирование
• Контроль использования целевых средств
• Разрешение гражданско-правовых споров
• Раздел имущества при реорганизации юридических лиц
• Государственная статистика
• Регулирование рынка ценных бумаг
• Макроэкономическое регулирование
• Антимонопольное регулирование
• Контроль несостоятельности, денежного обращения, банковской системы и т.д.

С одной стороны, если под каждую цель организовывать свой учёт, то экономика парализуется. С другой стороны, если пытаться все цели достичь с помощью одной системы требований к исходящей информации, то ни одна из этих целей не будет достигнута. Такая диалектика требует поиска оптимального компромисса.

Для достижения разных целей во многих случаях можно совмещать общие задачи. Результаты исследований по идентификации несовместимых областей показывают, что на целевом уровне действительно конфликтуют лишь две учётные области:

1) Учёт, регистрирующий наличие и движение имущества, имущественных прав и юридических обязанностей отчитывающегося субъекта. Его можно условно назвать административный учёт (или имущественный учёт);

2) Учёт, концентрирующийся на демонстрации финансового положения и финансовых результатов отчитывающегося субъекта с помощью информационных категорий активов, пассивов, капитала, доходов и расходов. Его можно условно назвать финансовый учёт.

Административный учёт

• Расчёт налогов
• Налоговое администрирование
• Имущественный контроль
• Решение гражданско-правовых вопросов

Финансовый учёт

• Информация о финансовом положении и финансовых результатах деятельности
• Анализ экономической эффективности
• Информация о реальной экономической ситуации

Административный учёт предназначен для целей административного характера, прежде всего — расчёта налогов и контроля за движением имущества. Основой для его построения являются требования Налогового кодекса, Гражданского кодекса, Бюджетного кодекса и федеральных законов, регулирующих имущественные отношения.

Финансовый учёт предназначен для характеристики финансового положения и результатов финансовой деятельности, по сути это учёт, направленный на определение экономической эффективности деятельности организаций. Основой для его построения являются международные стандарты, требования которых должны быть реализованы в российских нормативно-правовых актах, регулирующих бухгалтерский учёт.

У этих двух систем, не только разные цели, но и разные инструменты их достижения — разные принципы, разные подходы, разные объекты учёта. Все современные разнонаправленные цели бухгалтерского учёта могут успешно решаться в рамках этих двух систем. Большее умножение учётов не имеет смысла.

Применение МСФО касается только финансового учёта. МСФО никак не связаны с решением бухгалтерских задач административного характера. И для того, чтобы внедрить МСФО, необходимо отказаться от решения административных задач. Не то, чтобы отказаться совсем, но, по крайней мере, их нельзя решать в рамках той же самой системы нормативных требований, в которой решаются задачи внедрения МСФО. В этом и кроется основная причина неудач реформирования бухучёта в России. С одной стороны государство не может вовсе отказаться от решения административных бухгалтерских задач. С другой стороны, права пользователей отчётности на качественную информацию тоже нужно защитить и для этого внедрять МСФО. Если бы каждый из этих вопросов сразу решался самостоятельно, то переход российского бухучёта на МСФО уже бы давно безболезненно состоялся. Но государство до сих пор пытается решить несовместимые задачи в рамках одной системы нормативных требований. Результатом таких попыток является только преумножение холостой работы отечественного бухгалтера, никаких позитивных сдвигов не происходит.

Современный российский бухучёт базируется на имущественных категориях, но в нём пытаются реализовать идеи МСФО. Эта задача заведомо неразрешима, поскольку МСФО предназначены для совершенно иной первоосновы, чем используется у нас. Это видно даже в формулировках целей и задач учёта.

Цели финансовой отчётности:

Предоставление заинтересованным пользователям информации

• о финансовом положении и финансовых результатах деятельности
• об изменении финансового положения
• о денежных потоках

Основные задачи бухучёта:

1. Формирование полной и достоверной информации

• о деятельности организации
• об имущественном положении организации

1. Контроль за соблюдением законодательства РФ при осуществлении хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утверждёнными нормами, нормативами и сметами
2. Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения её финансовой устойчивости

Задачи российского учёта из формулировок закона предполагают только решение имущественных вопросов. Эти вопросы действительно важны, и их нельзя оставлять без внимания. Но это совсем другие вопросы по сравнению с теми, которые решаются международными стандартами.

Конфликт между указанными выше двумя направлениями учёта раньше всего и ярче всего проявился в столкновении интересов налогообложения с интересами пользователей финансовой отчётности. Между системой расчёта налогов и формированием информации для принятия экономических решений существует целый ряд неустранимых противоречий, которые несовместимы в единой системе нормативных требований.

Основные противоречия целей расчёта налогов
с целями пользователей отчётности

Именно этому конфликту обязано рождение международных стандартов финансовой отчётности. В тот момент, когда налоговые органы ведущих стран мира стали не только пассивно использовать данные бухучёта, но и модифицировать его правила для собственных целей, возникла необходимость в непредвзятой качественной финансовой информации, не обременённой фискальным интересом, годной для принятия экономических решений. На западе эта проблема проявилась в 60-х годах прошлого века, в результате чего и появились МСФО, в России то же самое повторилось в 90 е годы, в связи с чем возникла необходимость перехода на МСФО. Различные цели потребовали использования не только разных, но и противоположных регулятивных принципов.

Принцип экономической обоснованности налогов, на котором строится налоговая система, требует применения в качестве объектов налогообложения реальных экономических показателей. Это соображение ориентирует налоговую систему на показатели финансовой отчётности, так как они являются лучшим отражением экономической реальности. Однако, такая ориентировка справедлива лишь для наиболее общего уровня подходов, используемых в учёте. С продвижением от общего к частному растёт количество решений, необходимых для достижения налоговых целей, которые несовместимы с решениями тех же вопросов для финансовой отчётности.

В контексте использования налогов в качестве инструмента макроэкономической государственной политики ориентировка на показатели финансовой отчётности эффективна только для пассивного сглаживании циклических колебаний экономики через систему встроенных стабилизаторов. В то же время привязка к финансовой отчётности становится препятствием для активного регулирования через дифференциацию налоговой нагрузки посредством налоговых льгот и иных подобных инструментов.

Если экономическую обоснованность налогов связывать со справедливостью налогообложения, то использование правил бухгалтерского учёта для налоговых целей также является неоднозначным. Экономически обоснованная система показателей финансовой отчётности теряет своё качество при выдёргивании из неё отдельных элементов. Для конкретизации объектов налогообложения без такого выдёргивания не обойтись. Но отдельно взятый показатель вне контекста остальных не является отражением экономической успешности налогоплательщика, каким является вся финансовая отчётность, и в результате справедливость утрачивается. Например, налогообложение прибыли по кассовому методу представляется более справедливым, чем по методу начисления, так как уплата налога производится исключительно денежными средствами. При таком условии распределение налоговой нагрузки по периодам, основанное на денежных потоках, а не на начислениях, более адекватно соотносится со способностью налогоплательщика уплачивать налог.

Цели налогообложения не позволяют реализоваться основополагающим принципам составления финансовой отчётности и не обеспечивают качественных характеристик отчётной информации. Наихудшим образом обстоит дело с такой качественной характеристикой как надёжность финансовой информации. Фактически все элементы, обеспечивающие эту характеристику, при попытках их применения в целях налогообложения выворачиваются наизнанку и дают не просто нулевой, но даже отрицательный эффект.

Априори не может реализоваться нейтральность информации, поскольку налоговый учёт ведёт сам налогоплательщик. Любая предоставляемая им информация о своих же налогах заведомо предвзята. Преследование выгоды экономическими субъектами является основной движущей силой рыночной экономики, и в этой связи стремление к минимизации налогов является самым естественным и нормальным поведением налогоплательщика. Расчёт налогов проверяется налоговыми органами, у которых также заведомо предвзятый взгляд, противоположный налогоплательщику. Для взаимодействия налогоплательщика и налоговых органов стимулирующие факторы делают совершенно неприемлемыми те нормативные условия, в которых взаимодействуют составитель финансовой отчётности и независимый аудитор. Профессиональное суждение, которое является естественным способом конкретизации требований стандартов финансовой отчётности, в отношении расчёта налогов совершенно неприемлемо.

Ещё более недопустимым для налогообложения является требование осмотрительности. В контексте объектов налогообложения оно равносильно тому, как потребовать от налогоплательщика стремиться занижать налоговые базы. Основываясь на принципе осмотрительности и первичности баланса, требования стандартов финансовой отчётности строятся на презумпции расхода, когда для признания актива необходимы доказательства. В противовес этому, отвергая принцип осмотрительности и основываясь на первичности прибылей и убытков, нормативные требования к налоговому учёту строятся на презумпции отсутствия расхода, когда для его признания необходимы доказательства.

Также несовместимы подходы к построению требований о применении в учёте расчётных оценок. Если для финансовой отчётности регламентация оценок количественными критериями наносит вред, так как стимулирует составителей отчётности к искусственной подгонке фактов, то для налогообложения такая регламентация остро необходима, так как позволяет избежать искажения фактов в результате стремления налогоплательщика к минимизации налогов. Широко используемая в финансовой отчётности категория существенности также не приемлема для налоговой системы, так как без формализованных количественных критериев недопустимо позволять налогоплательщику ссылаться на несущественность при расчёте налоговой базы.

Те же причины не позволяют в налоговом учёте реализоваться приоритету содержания над формой. Требование к определённости параметров налогообложения обусловливает необходимость формализации налоговых норм. Порядок расчёта налогов определяет размер безвозмездно отчуждаемого имущества и поэтому всегда является предметом острых споров, в том числе судебных. Такие конфликты не могут нормально разрешаться без достаточно формализованной нормативной базы. Вопросы налогообложения могут решаться в соответствии с экономическим содержанием хозяйственных операций, не совпадающим с их юридической формой, только при том условии, что налоговое законодательство придаст этому экономическому содержанию новую юридическую форму.

Основополагающим конституционным принципом, на котором базируется налоговая система, является законодательное установление налогов. Исполнение этого принципа на практике означает установление всех параметров налогообложения непосредственно в налоговом законе. Попытки привязать параметры расчёта налогов к нормам другой смежной ветви законодательства, предназначенным для решения других задач, приводят к нарушению данного принципа, которое наносит двойной вред как налоговой системе, так и смежной сфере регулирования. Налоговая система лишается определённости, что приводит к резкому мультиплицированию конфликтных ситуаций и ставит под вопрос конституционность такого налога. Смежная система регулирования, в частности, система стандартов отчётности, теряет способность решать свои задачи, так как она не приспособлена для функционирования в условиях наличия прямых налоговых последствий. Подобные привязки, к сожалению, до сих пор имеют место в российском законодательстве и практически подтверждают вышесказанное. Скорейшее избавление от них является необходимым условием для эффективной работы национальной системы налогообложения и института финансовой отчётности.

С 2002 года налоговый учёт был обособлен в 25 главе НК «Налог на прибыль», но на этом шаге реформа закончилась и дальше не пошла. Поэтому взаимоотношения расчёта налогов и налогового администрирования с бухгалтерским учётом в России до сих пор остаются неопределёнными, с чем связано большое количество неразрешённых вопросов и конфликтных ситуаций на практике.

Так или иначе, всё описанное выше касается двух направлений учёта, в которых можно идентифицировать реально существующий конфликт в практической реализации нормативных требований. Но в России на сегодняшний день можно констатировать существование трёх несовпадающих учётных систем, направленных на внешнего пользователя (не считая внутреннего управленческого учёта) — налоговый, бухгалтерский и финансовый учёты.

Налоговый учёт предназначен для расчёта налогов и налогового администрирования, но он полностью не решает своих задач, поскольку его формирование оборвалось на середине. Имущественных вопросов он также не решает, так как они находятся вне его сферы.

Финансовый учёт предназначен для достоверной демонстрации экономической эффективности деятельности отчитывающихся субъектов на основе международных стандартов. Он также полностью не решает своих задач, так как независимо от потребностей пользователей, отчётность по МСФО не является ни для кого обязательной, и составляется лишь по добровольной инициативе отчитывающегося лица.

Бухгалтерский учёт по российским нормативным документам ни для чего конкретного не предназначен, хотя и обязателен для всех субъектов. Он выполняет лишь попутные разрозненные не связанные между собой задачи — рассчитывает налоги, правила для которых по каким то причинам остались недописанными в налоговом кодексе (например, налог на имущество), позволяет идентифицировать имущество при решении гражданско-правовых вопросов, наконец, даёт хоть какую-то информацию о финансовом положении и финансовых результатах при отсутствии отчётности по МСФО. Но экономическая информация в отчётности, подготовленной по РПБУ, по мнению абсолютного большинства экспертов непригодна для принятия экономических решений, что официально подтверждено в Положении о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг, утверждённом приказом ФСФР от 15 декабря 2004 г. № 04-1245/пз-н.

Ведение бухучёта большинством хозяйствующих субъектов в России выглядит как исполнение бессмысленной повинности. Отсутствие внятных учётных целей усугубляется слабостью нормативной базы, когда диапазон выбора учётной политики очень велик, а решения о выборе способов принимаются из соображений налоговых последствий, облегчения учётного процесса, влияние на распределение дивидендов и т.п., но никак не из соображений полезности формируемой информации.

Почему же российские организации вынуждены вести три учёта, если объективной необходимости в этом нет? Третьим по сути «холостым» видом учёта стал учёт по РПБУ, который представляет собой неудачный результат попытки совместить две несовместимые системы. Ситуация выглядит как в пословице о погоне за двумя зайцами. Если пытаться одновременно достичь двух несовместимых целей, двигаясь где-то между ними, то будет достигнута некая третья абсолютно ненужная цель. Так и происходит с российским бухучётом. Попытка остаться в рамках одной учётной системы, не только не избавила от необходимости создания второго учёта, а привела к созданию сразу трёх учётов. По крайней мере, один из этих трёх явно является лишним.

В качестве наглядной демонстрации результата погони за двумя зайцами можно привести стоимостной критерий в 20 000 руб., используемый в настоящее время в российском бухучёте для разграничения основных средств и материально-производственных запасов. Этот критерий представляет собой нечто среднее между тем, что необходимо для целей имущественного контроля и для целей финансовой отчётности. В итоге он не подходит ни для той, ни для другой цели: для имущественного контроля он слишком высокий, а для финансовой отчётности он слишком низкий. С одной стороны бухгалтера не знают, что делать с ценными объектами до 20 000 руб. (например, ноутбук стоимостью 15 000 руб.), которые оказались в учёте сразу списанными, но их движение и наличие, тем не менее, необходимо контролировать. С другой стороны бухгалтеры организаций с миллиардными балансами вынуждены применять трудоёмкий механизм амортизации в отношении объектов со стоимостью 30 000 или 40 000 руб., что почти никак не отражается на финансовых показателях, но при этом значительно усложняет учётные процедуры.

Пытаться достичь чего-то среднего между двумя разными целями — означает заранее обречь себя на неудачу — достичь третьей цели, в которой нет надобности. Нормативные требования к российскому бухгалтерскому учёту, претендуя на то, чтобы сделать его универсальным средством, превратили его в бесполезное средство. Организации не только не избавились от необходимости двойного учёта, но и получили в довесок третий учёт.

Главной причиной неудачи бухгалтерской реформы стало то, что в нормативной российского бухучёта стали реализовываться похожие на МСФО требования на старой основе, которая предназначена совсем для другого. Имущественный подход ориентирует российский учёт на решение административных вопросов — таких как расчёт налогов, налоговое администрирование, имущественный контроль и т.п. Но эти вопросы, для которых такая основа была бы удобна, в стандартах по бухгалтерскому учёту не решаются. Вместо этого в них переписываются видоизменённые правила МСФО, которые не ложатся на неподходящую почву, и поэтому на практике не работают. В результате такой учёт не служит ни целям налогообложения, ни целям имущественного контроля, ни целям финансовой отчётности, а только ложится дополнительным бременем издержек на организации.

Бухгалтерский учёт, основанный на имущественных категориях, может быть полезен, если перестанет позиционироваться как инструмент создания финансовой отчётности, а будет выполнять присущие ему функции административного характера. Для такого бухгалтерского учёта вполне подходит название, использованное в обсуждавшемся в последние два года законопроекте Минфина, — «официальный». Важнейшей административной функцией учёта является расчёт налогов. Цели официального бухгалтерского учёта во всех аспектах совместимы с целями налогообложения, и никаких объективных причин для их разделения не существует. Наряду с расчётом налогов с помощью официального бухгалтерского учёта могут решаться сопутствующие задачи — такие как налоговое администрирование, имущественная идентификация юридических лиц, решение вопросов реорганизации юридических лиц, имущественный контроль и т.п.

Бухгалтерский учёт, основанный на информационных категориях, может быть полезен, если перестанет позиционироваться как инструмент налогообложения или имущественного контроля, а будет выполнять свою функцию создания финансовой отчётности, полезной для принятия экономических решений. Для такого бухгалтерского учёта подходит название, которое иногда уже используется в его отношении, — «финансовый». Цели финансового бухгалтерского учёта несовместимы с целями административного характера, прежде всего — налогообложения. С помощью финансового бухгалтерского учёта могут решаться любые сопутствующие цели при условии, что они ограничиваются получением экономической информации, содержащейся в финансовой отчётности.

Постановка разных целей не является препятствием для сближения учётного процесса и сокращения тем самым непроизводственных издержек предприятий. Если для этого будет создано благоприятное правовое поле, то у финансового и административного (имущественного) учёта отыщется достаточно много совместных задач, чтобы отпала необходимость создания организациями двух учётных систем. Пути такого сближения наилучшим образом сможет выбрать сама организация, и задача законодателя состоит в том, чтобы создать для этого благоприятные условия, прежде всего — не мешать ей в этом. Первое, что нужно для успешного сближения — это две независимые системы нормативных требований к финансовой отчётности и к расчёту налогов, которые не должны пересекаться между собой и содержать взаимные ссылки. Каждая из этих систем нормативных требований должна преследовать только собственные цели и не обременяться чужими задачами.

Требования к финансовой отчётности не нужно изобретать заново. Достаточно просто изложить в российских стандартах требования МСФО. Если базировать эти правила на информационных категориях и исключить использование этих правил для административных целей типа налоговых, то никаких препятствий для их практической реализации не будет. Тогда введение требований МСФО в России, безрезультатно тянущееся второе десятилетие, может быть успешно завершено в течение ближайших двух-трёх лет. Необходимо помнить, что применение МСФО — это не самоцель, а всего лишь инструмент получения качественной финансовой информации. Любой инструмент необходимо применять по назначению. Поэтому, говоря о применении МСФО, следует рассматривать применение требований МСФО, изложенных в российских нормативно-правовых актах. Дифференциация организаций на те, от которых следует требовать применения МСФО, и те, от которых следует требовать применение РПБУ, бессмысленна. Набор критериев должен позволять отделить организации, имеющие заинтересованных пользователей своей финансовой отчётности, от организаций, у которых таких пользователей нет.

Требовать составления бухгалтерской отчётности от тех организаций, у которых отсутствуют заинтересованные пользователи отчётности (либо их интерес малозначителен), не имеет смысла. Такие организация должны быть вообще освобождены от применения каких бы то ни было стандартов отчётности.

В отношении организаций, имеющих заинтересованных пользователей, должен применяться единый комплект качественных стандартов финансовой отчётности (на настоящий момент это набор требований МСФО). Применение разных стандартов в отношении отдельных категорий организаций может быть обосновано только упрощением требований для менее значимых составителей. Разделение по принципу РПБУ/МСФО не является вариантом упрощения, и поэтому не должно рассматриваться как возможное.

При определении критериев применения МСФО необходимо принимать во внимание не просто совокупность интересов пользователей финансовой отчётности, но и степень необходимости отчётности для каждой категории пользователей. Для одних пользователей возможность пользоваться финансовой отчётности может являться чуть ли не основным условием ведения деятельности, а другими пользователями финансовая отчётность может применяться лишь изредка наряду с огромным массивом иной информации. Для примерной оценки степени значимости отчётности было бы достаточным проранжировать пользователей отчётности по этому признаку.

Основные категории внешних пользователей финансовой отчётности:

• Долевые инвесторы на О.Р.Ц.Б.
• Долевые инвесторы вне О.Р.Ц.Б.
• Покупатели долговых инструментов
• Центральный Банк Р Ф
• Работники
• Государственная статистика
• Вкладчики
• Индивидуальные кредиторы
• Общественность (население)
• Антимонопольное регулирование
• Контроль за несостоятельностью
• Поставщики (подрядчики)
• Покупатели (заказчики)
• Фискальная система

В данном перечне первое место, несомненно, занимают владельцы долей в капитале организации и потенциальные приобретатели таких долей. Причём среди них особо следует выделить продавцов и покупателей долевых финансовых инструментов организации, действующих на организованном рынке ценных бумаг. Здесь же на ступеньку ниже находятся покупатели облигаций и иных подобных долговых финансовых инструментов организации. Далее следует отметить Центральный Банк России. Следующую позицию занимают работники организации, особенно в тех организациях, где в 90 е годы прошлого века проходила приватизация путём распределения долей среди персонала организации. Далее по значимости следует государственная статистика. После статистики наиболее значимой категорией являются банковские вкладчики, причём среди них не обязательно отделять физических лиц от юридических лиц. Далее следуют так называемые индивидуальные кредиторы организации, предоставляющие кредиты вне рынка ценных бумаг. В следующую категорию входят все отдельно не идентифицированные пользователи, которые можно объединить под общими терминами «население» или «общественность. Среди них в особую категорию стоит выделить вкладчиков банков. Далее по значимости следуют государственные органы в сферах антимонопольного регулирования и контроля за несостоятельностью и банкротством. В конец списка включены контрагенты организации — в первую очередь — поставщики и подрядчики, и во вторую очередь — покупатели и заказчики. Конечно, нельзя не упомянуть и налоговые органы. Но в данном списке они приводятся вне связи с контролем за расчётом налогов, поскольку речь идёт не о налоговой отчётности, а о финансовой отчётности общего назначения. Такая отчётность также может представлять для налоговиков определённый интерес. Но удовлетворяться этот интерес должен в общем порядке. Обязательность представления финансовой отчётности в налоговые органы должна быть немедленно отменена.

В отношении каждой из выделенных выше категорий пользователей финансовой отчётности необходимо обозначить те критерии, по которым могут быть выделены составители отчётности. Эти критерии можно объединить в четыре группы:

• Организационно-правовая форма юридического лица
• Выпуск ценных бумаг в свободное обращение
• Количественные параметры деятельности
• Сфера деятельности организации

Результаты анализа критериев применения разными организациями стандартов финансовой отчётности с точки зрения разных категорий пользователей отчётности представлены в таблице: